PRINCÍPIO DA LEGALIDADE
O princípio da legalidade em matéria tributária tem peculiaridades, pois é estrita, uma vez que o Ente Político tem pequeno espaço para agir; o mesmo vale para o contribuinte.
O princípio da legalidade descreve minuciosamente quando se paga, quanto se paga, quem paga e a quem se paga.
PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA
O princípio da capacidade contributiva tem um viés objetivo, na medida em que limita o que se pode tributar, e outro subjetivo, pois paga mais quem pode mais.
REGRA MATRIZ TRIBUTÁRIA
A norma que cria o tributo tem que apresentar alguns requisitos, sob pena de padecer de vício de inconstitucionalidade, que são três: quanto paga, quem paga e quando paga.
A regra prevista na Constituição apenas autoriza os Entes Públicos a criarem um norma jurídica que institua o tributo. Assim, a norma constitucional tem um destinatário e ele será o ente tributante.
Cria tributo a lei ordinária promulgada pelo ente estatal compete para a instituição do tributo. Essa lei ordinária conterá uma série de dispositivos, que se referem a obrigações de fazer (prestar declaração, preencher guias, etc) e uma obrigação de dar (obrigação de pagar), sendo isto a regra matriz tributária.
A regra matriz tributária deve conter uma descrição mais detalhada da ação que ensejará a tributação. A ação que gerará a obrigação de pagar o tributo, em muitos casos, será necessário prever as coordenadas de espaço e de tempo.
Assim, ocorrendo um fato da vida, dispara-se um gatilho, obrigando as partes a adotarem um determinado comportamento.
O princípio da legalidade estrita está concretizado na regra matriz tributária. O mesmo pode ser dito do princípio da capacidade contributiva.
1 HIPÓTESE
1.1 Aspecto material
No âmbito dos tributos, refere-se a ação geradora da obrigação de pagar o tributo (ex.: prestar serviço [ISS], auferir renda [IR], circular mercadoria ou serviço [ICMS], ser proprietário de automóvel [IPVA] ou imóvel rural [ITR]).
Exemplo relativo ao ISS:
Aspecto material: PRESTAR SERVIÇO.
1.2 Aspecto espacial
O aspecto espacial define a área em que o fato deve ocorrer para que a norma incida. Por vezes, a eficácia de um determinado tributo não atinge todo o território do ente tributante.
Em algumas hipóteses, no entanto, o aspecto espacial não será relevante.
Portanto, a coordenada de espaço não se refere ao local do pagamento, senão com o local onde ocorreu o fato gerador.
Exemplo relativo ao ISS:
Aspecto espacial: A PRESTAÇÃO OCORRER NO TERRITÓRIO DO MUNICÍPIO X.
1.3 Aspecto temporal
O aspecto temporal define o momento em que ocorreu o fato gerador, servindo como um marco para evitar a criação de insegurança jurídica.
Portanto, a coordenada de tempo não se refere ao tempo do pagamento, senão com o momento no qual ocorreu o fato gerador.
Exemplo relativo ao ISS:
Aspecto temporal: QUANDO DA EFETIVA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO.
OBRIGATÓRIO PAGAR
2 CONSEQUÊNCIA
2.1 Aspecto quantitativo
2.1.1 Base de cálculo
A base de cálculo é uma grandeza da qual ela se extrai.
No caso do ISS, é o preço do serviço.
2.1.2 Alíquota
A alíquota, geralmente, é um percentual, mas, em algumas circunstâncias, poderá ser uma unidade de medida (uma saca, uma tonelada).
2.2 Aspecto pessoal
2.2.1 Sujeito ativo
É o credor. No exemplo do ISS, é o Município X.
2.2.2 Sujeito passivo
É o devedor do tributo. No exemplo do ISS, os Municípios podem optar por exigir do tomador de serviço ou do prestador (o que é mais usual).
IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - ISS
O Imposto Sobre Serviços é conhecido dos prestadores de serviço, que fazem referência ao “ISSQN" ou “Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza”, uma denominação adotada à Constituição Federal anterior.
Não é correto se denominar “Serviços de Qualquer Natureza”, pois se trata de um tributo com incidência sobre serviços bem determinados.
1 LEGISLAÇÃO
Previsto na Constituição Federal, em seu art. 156, III; regulado pela Lei Complementar nº 116/03 e um artigo do Decreto-Lei nº 406/68; e instituído pela Lei Municipal, pois, se o Município não produzir a lei, este não estará autorizado a cobrar o ISS.
O art. 156, III, da CF, atribui a competência para instituir o ISS aos Municípios e, ao legislador federal, a de definir os serviços por ele tributáveis, através de Lei Complementar.
Compete à Lei Complementar definir o fato gerador, a base de cálculo e os contribuintes, por foça do art. 146, III, a, CF.
A competência dos Municípios para instituir o ISS está vinculado aos dispositivos da Lei Complementar nº 116/03, que determina o fato gerador, a base de cálculo e os contribuintes, bem como do art. 9º, do Decreto-Lei nº 406/68.
Para identificar o serviço tributável, deve-se não considerar os títulos do anexo à Lei Complementar nº 116, posto que esses títulos servem apenas para organização das listas tributáveis, tendo que ser observado o subitem, que define exatamente o serviço tributável.
O Município não pode cobrar ISS sobre serviço não listado no anexo à Lei Complementar nº 116, sob pena de tributação por analogia, o que é vedado pelo ordenamento jurídico pátrio. De toda forma, alguns Municípios o fazem, ainda que não possa, devendo o contribuinte buscar a tutela do Poder Judiciário.
2 CARACTERÍSTICAS
2.1 Regra matriz
2.1.1 Hipótese
a) Aspecto material
Como aspecto material, pode se definir prestar serviço.
Pois bem, o que é um serviço? Se o Município tem competência para tributar serviços, é necessário saber se uma dada atividade são serviços, o que se faz mediante o estudo das características do que seja um serviço.
Serviço é definido, segundo o STF, como uma obrigação de fazer em sentido positivo (em que há esforço humano na via direta). Ou seja, sempre que alguém assume o compromisso de se obter ou de não fazer, ele não está prestando um serviço.
Para fins de tributação de ISS, é imperioso que atividade se caracterize como prestação de serviços, isto é uma obrigação de fazer em que há humano na via direta.
b) Aspecto temporal
Não uma definição do momento de ocorrência do fato gerador pela Lei Complementar nº 116, cabendo à lei municipal fazê-lo.
Existem, basicamente, dois critérios para determinar o momento da prestação do serviços, que varia conforme o Município: I) o pagamento; ou II) a efetiva prestação do serviço (tanto no aceite do tomador quanto na emissão da nota fiscal pelo prestador).
O Município de Gravataí adota o primeiro critério (pagamento), ao passo que o de Porto Alegre, o segundo.
c) Aspecto espacial
É o aspecto espacial que vai determinar onde a ação prestar serviço ocorreu e, em decorrência disso, qual a legislação aplicável, bem assim a qual Município é devido o imposto.
Segundo o art. 3º, caput, da Lei Complementar nº 116, "o serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto será devido…”.
O que é estabelecimento prestador? Há uma definição disto no art. 4º, Lei Complementar nº 116: "considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.”
Portanto, o conceito de estabelecimento prestador não se equivale ao de sede, filial, etc., devendo ser entendido como a unidade econômica, isto é, o local onde se executa a atividade, armazenem-se os materiais necessários ao seu desempenho, etc.
Há, no entanto, ressalvas: como o serviço de fornecimento de argamassa ou concreto é prestado através de um caminhão-betoneira, que, em si mesmo, configura uma unidade econômica, considera-se estabelecimento prestador a sede da empresa.
Nos casos do profissional autônomo, considera-se devido o imposto no local do domicílio dele.
2.1.2 Consequência
a) Aspecto quantitativo
- base de cálculo:
Considera-se base de cálculo do imposto devido o preço do serviço, conforme redação do art. 7º, da Lei Complementar nº 116. Esta é a regra, mas existem exceções, previstas nos parágrafos do art. 7º.
"§ 1o Quando os serviços descritos pelo subitem 3.04 da lista anexa forem prestados no território de mais de um Município, a base de cálculo será proporcional, conforme o caso, à extensão da ferrovia, rodovia, dutos e condutos de qualquer natureza, cabos de qualquer natureza, ou ao número de postes, existentes em cada Município.
§ 2o Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza:
I - o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar."
Outra exceção é aquela prevista no art. 9º, § 1º, do Decreto-Lei nº 406, que se refere ao serviço prestado com esforço pessoal do contribuinte:
"§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o impôsto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.”
A última exceção vem prevista no mesmo art. 9º, do Decreto-Lei nº 406, porém, no seu parágrafo 3º, e se refere aos serviços prestados em sociedade simples (ex.: sociedade de advogados, de médicos, etc.):
"§ 3° Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável.”
O privilégio do § 3º tem uma razão de ser: os profissionais pertencentes a uma mesma categoria não se reúnem em sociedade para proteger seu patrimônio, senão para melhor se organizar para prestar o serviço.
É necessário o implemento de algumas condições necessárias para que se goze do privilégio do § 3º: I) todos os profissionais devem pertencer a uma mesma categoria; e II) a sociedade tem que ser constituída na forma simples e não de responsabilidade limitada.
Se fosse outra grandeza, que não o preço do serviço, não se estaria diante do Imposto Sobre Serviços, em virtude do art. 4º, I, do CTN, que dispõe que a denominação atribuída por lei a um determinado tributo é irrelevante para a determinação de sua natureza jurídica, haja vista que, para tanto, importa apenas o fato gerador da obrigação tributária.
A base de cálculo deve ser uma grandeza extraída diretamente do fato gerador do tributo, sob pena de deturpação da própria espécie tributária.
- alíquota:
Na definição do art. 8º, da Lei Complementar nº 116, a alíquota máxima é de 5% e a mínima, de 2%, esta conforme vaticínio do art. 88, dos ADCT. Algumas atividades, expressas no art. 88, dos ADCT, exceto para os serviços a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei nº 406.
b) Aspecto pessoal
- sujeito ativo:
É o Município onde o serviço foi prestado
- sujeito passivo:
Contribuinte é o prestador do serviço (art. 5º, da Lei Complementar nº 116).
A lei municipal poderá atribuir ao tomador a responsabilidade (contribuinte na qualidade de responsável) pelo pagamento do ISS (art. 6º, da Lei Complementar nº 116).
3 DO LANÇAMENTO
O ISS, em regra, é lançado por homologação, isto é, o contribuinte declara os fato, calcula o montante e paga. O pagamento do tributo lançado por homologação não extingue a obrigação tributária, que se considerará extinta pela homologação do ente tributante.
EXERCÍCIOS
PRIMEIRO CASO: Clínica médica em Porto Alegre, com filial em Canoas, constituída por 3 sócios, todos médicos, além de outros 2 médicos contratados.
Faturamento: Porto Alegre - R$ 100.000,00/mês; Canoas - R$ 80.000,00
1) A atividade sofre a incidência do ISS? A atividade sofre incidência, pois se trata de serviço médico definido no subitem 4.01 do anexo à LC nº 116.
2) Qual é o aspecto espacial? Levando-se em consideração que o serviço é considerado prestado e imposto devido no local do estabelecimento prestador (unidade econômica ou profissional), incidirá a norma tributária referente ao ISS tanto do Município de Porto Alegre sobre os serviços ali prestados, quanto em Canoas, de igual modo.
3) A base de cálculo? Considerando-se que, na hipótese, existe uma sociedade simples de médicos, que, em concurso de esforços, prestam serviços médicos sem intuito de proteção patrimonial, aplica-se a base de cálculo do art. 9º, § 3º do DL nº 406, isto é, "o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho”, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal. Assim, recolher-se-á o tributo em ambos os Municípios sobre o número de profissionais que atendem no estabelecimento prestador.
4) Sujeito ativo? Em havendo legislação instituindo a cobrança do ISS, serão sujeitos ativos os Municípios de Porto Alegre e Canoas.
5) Sujeito passivo? É a clinica médica.
SEGUNDO CASO: Lavanderia, que também é locadora de DVDs, estabelecida em Porto Alegre.
Faturamento: lavanderia - R$ 150.000,00; locação - R$ 20.000,00
1) A atividade sofre a incidência do ISS? Considerando-se a previsão do serviço de lavanderia no item 14.10 do anexo à LC nº 116, ocorre a incidência do ISS sobre esse serviço. Na locação de bem móvel (DVD), não há uma obrigação de fazer com esforço humano na via direta, motivo pelo qual não há incidência de ISS sobre a locação de DVD.
2) Qual é o aspecto espacial? Para os serviços de lavanderia, o estabelecimento prestador, Município de Porto Alegre.
3) A base de cálculo? O preço dos serviços de lavanderia.
4) Sujeito ativo? Município de Porto Alegre.
5) Sujeito passivo? A lavanderia.
TERCEIRO CASO: Empresa de segurança patrimonial com sede em Guaíba e filial em Caxias do Sul. Presta serviços em Porto Alegre, Bento Gonçalves, Caxias do Sul e Farroupilha.
1) A atividade sofre a incidência do ISS? Em se tratando de serviço prestado com esforço humano na via direta previsto no anexo à LC nº 116, sofre a incidência.
2) Qual é o aspecto espacial? O imposto será recolhido nos estabelecimentos prestadores, de acordo com os serviços neles prestados.
3) A base de cálculo? A base de cálculo será o preço do serviço.
4) Sujeito ativo? É o local do estabelecimento prestador, isto é, Porto Alegre, Bento Gonçalves, Caxias do Sul e Farroupilha.
5) Sujeito passivo? Em Caxias do Sul, a própria sociedade empresária; nos demais Municípios, estes deverão ter instituído a responsabilidade tributária ao tomador do serviço.
QUARTO CASO: Indústria, com sede em Novo Hamburgo, que produz estruturas metálicas. Contratada para produzir estruturas com material fornecido pelo cliente (industrialização). Prontas, a indústria monta as estruturas em local indicado pelo cliente.
Industrialização: R$ 3.000.000,00
Montagem: R$ 1.000.000,00
1) A atividade sofre a incidência do ISS? Há incidência tanto no que se refere à industrialização quanto à montagem, pois em ambas existe esforço humano na via direta. Existe jurisprudência que não entende ser a industrialização passível de incidência do ISS, posto que cabível apenas o IPI.
2) Qual é o aspecto espacial? Recolhe-se o imposto devido em razão da industrialização no Município de Novo Hamburgo e, quanto à montagem, no Município indicado pelo cliente.
3) A base de cálculo? O preço dos serviços.
4) Sujeito ativo? O Município de Novo Hamburgo em razão da industrialização e o outro Município, da montagem.
5) Sujeito passivo? Na industrialização, a indústria; na montagem, se esta ocorrer fora de Novo Hamburgo, será o cliente a título de responsabilidade tributária.
QUINTO CASO: Empresa localizada nos EEUU, que presta serviços de segurança de rede de computadores para um banco com sede em São Paulo.
Valor do contrato: R$ 500.000,00/mês
1) A atividade sofre a incidência do ISS? Pode ser que não seja tributável.
2) Qual é o aspecto espacial? Por força do previsto no art. 1º, § 1º, da LC nº 116, considera-se que o serviço tenha sido prestado no domicílio do tomador. Assim, sendo é devido o tributo no Município de São Paulo.
3) A base de cálculo? É o preço do serviço.
4) Sujeito ativo? É o Município de São Paulo
5) Sujeito passivo? É o tomador do serviço a título de responsabilidade.
ICMS - IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS, SOBRE PRESTAÇÃO SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERMUNICIPAL OU INTERESTADUAL E SOBRE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO
Trata-se de um imposto de competência dos Estados e do Distrito Federal, incidente sobre a circulação de mercadorias, prestação sobre serviços de transporte intermunicipal ou interestadual e prestação sobre serviços de comunicação. Ou seja, não se trata de um único imposto, senão de cinco, uma vez que incide sobre vários fatos geradores distintos entre si; além dos elencados no título, há mais dois: pela venda de combustível (que incide uma vez só quando da entrada do combustível no Estado) e pela extração de minérios.
Quando um caminhão transporte eletrodomésticos de uma fábrica a um estabelecimento que os haja adquiridos, importará na incidência de ICMS sobre dois fatos geradores distintos: I) pela operação de compra e venda (circulação) dos eletrodomésticos, tendo por base de cálculo o preço das mercadorias; e II) pela operação de transporte dos eletrodomésticos, tendo como base de cálculo o preço do frete.
1 LEGISLAÇÃO
Art. 155, II e § 2º, CF.
A LC nº 87/96
A LC nº 24/75 cria o CONFAZ, um Conselho de Política Fazendária constituído pelos Secretários de Fazenda dos Estados brasileiros. A esse Conselho cabe uma série de atribuições que visa ao combate da guerra fiscal. Somente o CONFAZ, por unanimidade de votos dos seus membros, pode autorizar um determinado Estado a adotar uma política de isenção, ou mesmo de um parcelamento de débito fiscal diferenciado, o que o fará mediante Convênio - que terá força de lei -, ao qual outros Estados poderão instituir, mediante adesão ao Convênio.
2 DA NÃO-CUMULATIVIDADE (ART. 155, § 2ª, I DA CF)
Trata-se de uma técnica que ocorre neste tributo e também no IPI.
O objetivo da não-cumulatividade é, primeiro, garantir uma "neutralidade tributário" (de modo que o imposto não onere excessivamente o custo do produto) e, segundo, por ter dois contribuintes (um de direito [é aquele que adquire o produto para revendê-lo ou utilizá-lo como insumo] e outro de fato [é o adquirente do produto para consumo ou uso próprio, desimportando se se trata de pessoa física ou jurídica]), criar a ideia de que o imposto recairá sobre o consumidor de fato (uma espécie de destinatário final), isto porque o ICMS incide sobre o consumo (mais precisamente sobre a renda consumida).
Existem várias maneiras de se fazer com que o encargo de um imposto recaia sobre o consumidor final: I) atribui-se ao lojista que venderá ao consumidor final o encargo de cobrar o tributo deste e, depois, recolher aos cofres do Erário; e II) através da não-cumulatividade.
Na primeira hipótese, em nenhum ponto da cadeia produtiva incide o imposto, devendo o lojista cobrar do consumidor final e, subsequentemente, recolhê-lo.
Quanto à não-cumulatividade, imagine-se o seguinte exemplo: Um agricultor vende a cevada à fabrica de cervejas por R$ 100,00 + R$ 10,00 de ICMS com uma hipotética alíquota de 10%; a fábrica, de seu turno, venderá as cervejas por R$ 200,00 + R$ 20,00 ICMS (R$ 10,00 que ela pagou e os outros R$ 10,00 são oriundos de crédito de ICMS decorrente dos R$ 10,00 do ICMS pago pelo agricultor, uma vez que a cevada é insumo) para um atacadista; o atacadista venderá as cervejas a um bar por R$ 400,00 + R$ 40,00 ICMS (R$ 20,00 que ele pagou e os outros R$ 20,00 são oriundos de crédito de ICMS decorrente do ICMS pago pelos que lhe antecederam na cadeia produtiva, pois ele só compra para revender); o bar venderá ao consumidor final por R$ 800,00 + R$ 80,00 de ICMS (R$ 40,00 que ele pagou e os outros R$ 40,00 são oriundos de crédito de ICMS decorrente do ICMS pago pelos que lhe antecederam na cadeia produtiva, pois ele só compra para revender).
3 CARACTERÍSTICAS
3.1 Regra matriz
3.1.1 Hipótese
a) Aspecto material
- Quanto à circulação de mercadorias
Mercadoria, no entendimento do STF, é o bem móvel objeto do comércio. Doutrinariamente (Direito de Comércio), mercadoria é um bem móvel e corpóreo.
Somente há incidência quando houver circulação de bens móveis. O conceito de circulação, aqui, não é de movimentação física da mercadora, mas de movimentação jurídica, ou seja, da transferência de propriedade (contrato de compra e venda), ao longo da cadeia, de bens móveis objetos de comércio.
Só isso não é suficiente para ocorrência do fato gerador do ICMS: é necessário entender o que significa operação, que é definida como negócio realizado I) habitualmente II) com intuito de obter lucro (que se caracterize como comércio), efetivada com a saída jurídico do estabelecimento vendedor. Assim, se não houver a habitualidade, não se pode falar em ocorrência do fato gerador do ICMS.
Incide também ICMS sobre os serviços de restaurante, ainda que se possa entender que seria uma prestação de serviço (obrigação de fazer com esforço humano na via direta).
Quanto à prestação de serviços de transporte intermunicipal ou interestadual
A diferença em relação à circulação de mercadoria é que não se fala em transferência de propriedade, passando-se a tratar de prestação de serviços de transporte intermunicipal ou interestadual (os serviços de transporte que não saem dos limites do Município não são tributados pelo ICMS, mas pelo ISS), ou mesmo iniciado no Exterior (se o destinado for o Exterior não vale a mesma coisa), o que se faz com habitualidade e com intuito de obter lucro.
Quanto à prestação de serviços de comunicação
A prestação de serviços pressupõe a existência de um negócio oneroso (intuito de lucro). Quanto à comunicação, a jurisprudência tem decidido casuisticamente.
De forma geral, porém, entende-se que tributável é o “serviço de chamada”, incidindo sobre o preço da chamada. Não são tributáveis, pelo ICMS, portanto, os serviços de SMS, MMS, pacotes de dados, etc.
Esse entendimento do STF baseou-se na Lei Geral de Telecomunicações, que adota o posicionamento de que serviço de comunicação é aquele relativo à chamada, que depende de delegação, e que os demais serviços, por terem valor agregado, não dependem de delegação estatal.
Além disso, tem-se a incidência de ICMS, na modalidade de prestação de serviços de comunicação, na assinaturas de TV paga.
b) Aspecto temporal
- Quanto à circulação de mercadorias
É o momento da saída jurídica da mercadoria do estabelecimento, isto é, quando da emissão da nota fiscal.
Quanto à prestação de serviços de transporte intermunicipal ou interestadual
Considera-se o início da prestação do serviço. Por exemplo, assim que o caminhão sai do RS, está efetivado o fato gerador.
No entanto, em se cuidando de transporte oriundo do Exterior, a materialidade se dá quando da chegada ao estabelecimento final,
Quanto à prestação de serviços de comunicação
Considera-se o momento da emissão da fatura, ou seja, não é o momento da prestação do serviço em si, mas, sim, de sua cobrança.
c) Aspecto espacial
- Quanto à circulação de mercadorias
O local onde se encontra o estabelecimento vendedor, aqui, no aspecto jurídico. Destarte, aplica-se a legislação do Estado onde se localiza o estabelecimento vendedor.
Obs.: No ICMS, quando a operação for interestadual, aplica-se a legislação do Estado do estabelecimento vendedor, mas a alíquota será outra, fixada pelo Senado Federal, com o produto da arredação sendo dividido com o Estado onde se realiza a venda.
Quanto à prestação de serviços de transporte intermunicipal ou interestadual
O aspecto espacial é o território do Estado em que tem início a prestação do serviço de transporte.
No entanto, em se cuidando de transporte oriundo do Exterior, o aspecto espacial se dá no momento da chegada ao estabelecimento final.
Quanto à prestação de serviços de comunicação
Aplica-se a legislação do território do Estado em que se encontra o estabelecimento que presta os serviços.
3.1.2 Consequência
a) Aspecto quantitativo
- base de cálculo:
No serviço de transporte e no serviço de comunicação, a base de cálculo é o preço do serviço.
Quando se trata da operação de circulação de mercadoria, a base de cálculo é o valor da operação (preço da mercadoria, frete e demais acessórios [juros, IPI, IOF e o próprio ICMS, etc.]).
No cálculo do ICMS na operação circulação de mercadoria, diz-se que o tributo é calculado por dentro, pois ele integra a sua própria base de cálculo, já que esta é o valor da operação e não do preço da mercadoria.
O IPI só ficará de fora da base de cálculo do ICMS sobre circulação de mercadoria por expressa disposição legal.
- alíquota:
São duas as classes de alíquotas: as internas e as interestaduais.
As alíquotas internas são de I) competência dos Estados, II) instituídas por lei ordinária e III) essas alíquotas incidem sobre as hipóteses de operações ocorridas apenas no território de um Estado.
Se houver operação ou prestação interestadual entre um contribuinte de direito e um contribuinte de fato (destinatário final), aplica-se a alíquota interna do Estado do estabelecimento vendedor.
As alíquotas interestaduais são de I) competência do Senado Federal, II) instituídas por Resolução (nº 22/89) e III) essas alíquotas incidem sobre as hipóteses de operações ocorridas (1) no território de mais de um Estado e (2) ambas as partes são contribuintes de direito (quem compra, o faz para vender).
A alíquota interestadual é recolhida para o Estado do estabelecimento do vendedor e a diferença de alíquota de alíquota (a diferença entre a alíquota interna para o mesmo fato gerador e a alíquota interestadual), para o Estado do destinatário do produto.
A Resolução 22/89 prevê, como regra, a aplicação de alíquota interestadual de 12%.
Ex.: quando a gaúcha (alíquota interna 17%) Marcopolo, encarroçadora de ônibus, vende ônibus para uma sociedade empresária, que explora empresa de ônibus na região metropolitana de Florianópolis, com sede em Santa Catarina (alíquota interna 16%). Nesse caso, aplica-se a alíquota interestadual de 12% (valor revertido para os cofres do Estado em que se sedia o estabelecimento vendedor, no caso o RS) sobre a venda dos ônibus, mas, como se trata de dois contribuintes de direito, aplica-se também a diferença de alíquota de 4% em favor do Estado no qual se consumou a venda (destinatário).
Nas operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo, as alíquotas serão de 7%.
A Resolução 95/96 prevê que a alíquota interestadual para transporte aeroviário é de 4%.
A Resolução 13/12 dispõe que a operação interestadual com mercadoria possuidora de mais de 40% de componentes importados, a alíquota será de 4%.
Ex.: a Marcopolo importa componentes para produção de suas carrocerias e, uma vez concluída a carroceria, ter-se-á um produto com mais de 40% de componentes importados. Assim, caso se queira vender o ônibus para outro contribuinte de direito de outro Estado, 4% será recolhido para o RS e a diferença de alíquota em relação ao outro Estado; se for vendido o ônibus para uma sociedade empresária gaúcha contribuinte, ou não, do ICMS, não haverá a incidência da Resolução 13/12, valendo a alíquota interna do estabelecimento do Estado do vendedor; se for vendido o ônibus para uma sociedade empresária de outro Estado não contribuinte do ICMS, não haverá a incidência da Resolução 13/12, valendo a alíquota interna do estabelecimento do Estado do vendedor.
b) Aspecto pessoal
- sujeito ativo:
Sujeito ativo é o Estado em que se realiza a operação de circulação de mercadorias, a prestação do serviço de comunicação ou de transporte intermunicipal e interestadual.
- sujeito passivo:
É sujeito passivo o contribuinte, que é, em regra, o vendedor da mercadoria, o prestador de serviço de comunicação ou de transporte intermunicipal e interestadual.
A lei, porém, poderá atribuir a responsabilidade (surge a figura do responsável) a uma terceira pessoa pelo recolhimento do tributo, que será denominado responsável por substituição.
Ex.: numa cadeia de produção de cervejas
AGRICULTOR - FÁBRICA - ATACADISTA - BAR
A lei pode atribuir, por meio da substituição tributária para trás, à fábrica o pagamento do imposto devido pelo agricultor. O inverso também é verdadeiro, isto é, por meio da substituição tributária para frente (fato ainda não ocorreu), a lei poderia atribuir à fábrica o pagamento do imposto devido pelo bar.
No entanto, não é só o contribuinte de direito que figura como sujeito passivo da obrigação de pagar o ICMS: na operação de importação, o contribuinte de fato fica obrigado ao recolhimento do ICMS quando do ingresso do bem no território nacional, independentemente de ser, ou não, contribuinte de direito, isto porque, muito provavelmente, exista o mesmo produto à venda no mercado nacional e, na venda desse produto in commercio nacional, ocorre a incidência do ICMS.
4 DIREITO DOS CRÉDITOS (ARTS. 20 E 33, DA LC Nº 87)
Trata-se do direito de compensar os créditos de ICMS oriundos das mercadorias adquiridas I) para revenda (cadeiras numa loja de móveis) ou insumos (tintas, esponjas, madeira e ferro para fabricação de cadeira numa fábrica de cadeiras), II) para uso ou consumo (são os produtos de escritório, uniformes, lixas, etc.) ingressados no estabelecimento a partir de 2020, III) para integrar o ativo permanente (são todos os bens de valor que ingressem no ativo da empresa por prazo não inferior a um ano e que não sirvam ao consumo; é o patrimônio mesmo da empresa), ou, ainda, dos serviços de transporte intermunicipais ou interestaduais (frete), bem como serviços de comunicação (telefonia ou TV a cabo).
Ainda não dá direito a crédito as mercadorias adquiridas para uso ou consumo ingressadas no estabelecimento a partir de 2020. Ou seja, hoje em dia, não há direito de crédito em relação a essas mercadorias.
O valor do imposto decorrente do ingresso da mercadoria no ativo permanente deverá ser dividido em 48 meses, não podendo ser compensado à vista.
Em geral, as fábricas fazem jus a créditos de ICMS pelo transporte das mercadorias por elas adquiridas.
O serviço de comunicação só dá direito a créditos para empresas de comunicação. Assim, em geral, as empresas não tem direito a crédito oriundo de serviço de comunicação, uma vez que não atuam no segmento de comunicação, ainda que suas vendas se realizem por telefone.
A energia elétrica é caracterizada parte como insumo e parte como mercadoria de uso e consumo na área administrativa. Por isso, a regra é a seguinte: quando a energia elétrica é empregada como insumo do processo produtivo (industrial), há direito a crédito; quando na área administrativa, não há direito a crédito.
5 EFEITOS DAS ISENÇÕES
Cumpre destacar que só há direito a crédito de ICMS se a entrada da mercadoria no estabelecimento não for isenta de ICMS, porque, neste caso, como quem vende não recolhe o imposto, não gerará crédito a quem adquirir. Ainda nesse caso, todo o crédito que vendedor isento não recolheu é simplesmente EXCLUÍDO, não sendo aproveitado por ninguém.
Assim, por determinação constitucional, as operações isentas não geram créditos e os créditos decorrentes da venda das mercadorias isentas devem ser estornados, o que significa a total exclusão dos créditos do sistema e não repetição a quem quer que tenha pagado.
6 SELETIVIDADE
Alguns tributos não cumulativos são, também, seletivos.
Seletividade significa que alguns produtos tenham alíquota maior e outros, por sua maior relevância, alíquota menor.
A CF determina que o ICMS PODERÁ ser seletivo. Com isso, o legislador infraconstitucional poderá optar por adotar uma política de seletividade de alíquota. No entanto, no RS, a Constituição Estadual obriga o Estado do Rio Grande do Sul a adotar alíquotas seletivas.
O problema que surge é que o Poder Judiciário não tem poder político para determinar o grau de relevância de determinado produto ou serviço, a fim de que pudesse determinar a alíquota mais adequada (se maior ou menor).
7 DO LANÇAMENTO
EXERCÍCIO
1 EMPRESA DE AÇO/RS - IMPORTA BOBINAS DE AÇO
Alíquota: Interna.
2 FÁBRICA CADEIRA/RS - ADQUIRE LÂMINAS DE AÇO - FRENTE POR CONTA DA FÁBRICA
Alíquota: Interna
Base de cálculo: Integra a base de cálculo do ICMS sobre as lâminas somente o preço destas. O frente recolherá ICMS pela operação de transporte intermunicipal e seu preço será a sua base de cálculo.
3 FÁBRICA ESTRUTURAS DE AÇO/PR - ADQUIRE LÂMINAS DE AÇO - FRENTE POR CONTA DO VENDEDOR
Alíquota: Interestadual de 4% de conformidade com a Resolução do Senado nº 13/12 recolhida aos cofres do Estado do vendedor, pois o produto vendido pela empresa de aço possui mais de 40% de componentes importados, e a diferença de alíquota em relação à interna do Estado do Paraná, em favor dos cofres deste e paga pelo comprador.
Base de cálculo: Integra a base de cálculo do ICMS o preço das lâminas de aço e do frente, bem como os eventuais acessórios.
4 COMERCIAL CADEIRAS/PR - ADQUIRE CADEIRAS DA FÁBRICA GAÚCHA E ESTRUTURAS DE AÇO PARA CONSTRUÇÃO DE UMA DE SUAS LOJAS - ADQUIRE 2 CAMINHÕES E 1 AUTOMÓVEL POR GERENTE
Alíquota: Em relação às cadeiras, interestadual de 12%; em relação à estrutura de aço, interna; quanto aos caminhões e automóveis, depende do local do qual comprou, se no Estado do Paraná ou fora dele.
Créditos de ICMS: Dão direito a crédito de ICMS, as cadeiras, que são mercadorias para revenda, as estruturas de aço, os caminhões para integrarem o ativo permanente da empresa, a serem compensados em 1/48. Quanto ao automóvel para o gerente, o contribuinte deverá comprovar ao Fisco que esse bem será empregado à atividade da empresa e assim configurar bem integrante do ativo permanente; senão, não pode ser creditado o valor pago a título de ICMS para o bem.
5 PESSOA FÍSICA ADQUIRE CADEIRAS
- Alíquota: Interna, independentemente da pessoa física adquirente estar no PR ou em outro Estado, pois a operação se dá entre contribuinte de direito e de fato.
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